《财政部国家税务总局关于股权转让有关营业税问题的通知》（财税［2002］191号）第二条规定：“对股权转让不征收营业税。”

《国家税务总局关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知》（国税发［2000］118号）第二条第（一）款规定：“企业股权投资转让所得或损失是指企业因收回、转让或清算处置股权投资的收入减除股权投资成本后的余额。企业股权投资转让所得应并入企业的应纳税所得，依法缴纳企业所得税。”因此，企业溢价转让股权应按规定缴纳企业所得税，人溢价转让股权，应按财产转让所得缴纳个人所得税，同时，根据《财政部、国家税务总局关于个人转让股票所得继续暂免征收个人所得税的通知》（财税字［1998］061号）规定：“从1997年1月1日起，对个人转让上市公司股票取得的所得继续暂免征收个人所得税。”股权转让，转让双方应按产权转移书据贴花。

股权转让如何纳税

吕先生问：我是某公司的股东，我准备将股权转让给别人，我很想知道股权转让需办理什么手续？要不要申报纳税？

梧村地税分局答：随着市场经济的健全与完善，企业各式改制活动日趋频繁，由此引发的个人股权转让经济行为也表现得异常活跃。去年以来，梧村分局辖区内就发生了两例公司个人股东的股权转让行为，涉及缴交个人所得税计915.87万元。因此，个人股权转让行为，越来越引起税务部门的高度重视，并将通过与工商部门联合、加强重点企业日常走访等举措，及时掌控企业股权转让信息，尽可能杜绝此类税款流失现象。

按照《中华人民共和国公司登记管理条例》第31条规定：“公司变更股东的，应当自股东发生变动之日起30日内申请变更登记，并应当提交新股东的法人资格证明或者自然人的身份证明”。也就是说，公司股权发生变化的首先应到工商部门办理变更登记，然后主动就个人股权转让行为到地税部门申报纳税。

根据《中华人民共和国个人所得税法实施条例》第八条第九款规定“财产转让所得，是指个人转让有价证券、股权、建筑物、土地使用权、机器设备、车船以及其他财产取得的所得”，因此，个人转让股权的所得属于财产转让所得项目，应缴纳个人所得税。财产转让所得按次征收，税率是20%，其应纳税所得额则根据《中华人民共和国个人所得税法》第 6条第五款规定“财产转让所得，以转让财产的收入额减除财产原值和合理费用后的余额，为应纳税所得额”来计算，因此，股权转让所得应缴纳的个人所得税＝（股权转让收入－取得股权所支付的金额－转让过程中所支付的相关合理费用）×20%。（关于原值及费用的确定，纳税人必须提供有关合法有效凭证。）

另外，所订立的股权转让协议属产权转移书据，立据双方还应按协议价格（所载金额）的万分之五缴纳印花税。举例来说：假设吕先生取得A公司股权时支付人民币 10万元，现与B公司签订股权转让协议，要将其所持有的A公司股权作价人民币25万元转让给B公司，该股权转让首先应缴交印花税250000× 0.0005＝125元，其次应缴交个人所得税（250000－100000－125）×0.2＝29975元。

林润潘丽敏吴雅菁　来源：厦门晚报

股权转让如何缴税

随着国家鼓励非公有制经济发展政策的深入人心，私营投资企业蓬勃发展，个人股权投资、转让、回收等经济行为异常活跃。根据个人所得税法规定，个人股权属个人财产，个人转让财产所得应当缴纳个人所得税，但如何界定个人股权转让在复杂的经济活动中是否真正实现，则是个难题。最近，国家税务总局下发了《关于纳税人收回转让的股权征收个人所得税问题的批复》（国税函[2005]130号）文件。这个文件怎么理解，如何执行，涉及哪些相关问题，笔者进行如下分析。

国税函[2005]130号文件主要内容有两点：一是对于股权转让合同已经履行完毕、股权也已作变更登记，且所得已经实现的，转让人取得的股权转让收入应当缴纳个人所得税。转让行为结束后，由于种种原因，当事人双方又签订并执行解除原股权转让合同、退回股权的协议，则属另一次的股权转让行为，对前一次的转让行为已征收的个人所得税税款不予退回。二是股权转让合同未履行完毕，因执行仲裁委员会作出的解除股权转让合同及补充协议的裁决、停止执行原股权转让合同，并原价收回已转让股权的，由于其股权转让行为尚未完成、收入未完全实现，随着股权转让关系的解除，股权收益不复存在，不缴纳个人所得税。

如何掌握这个政策呢？根据国税函[2005]130号文件规定，股权转让实现的确认有以下几个标准，且必须同时存在：

一是原则上转让股权必须签订转让合同，注明转让股权的种类、数量、过户时间、转让款支付办法和时间、债权债务的处理、法律责任的归属等内容。有的民间小企业特别是农民入股的企业，由于多种原因造成个人股权转让基本上没有签订合同，而是口头协议或说说，只要资金过户了，转让便实现。对这种情况，笔者认为确认的办法要么有人证明，要么在企业财务处理上有记录。

二是企业章程改变。按照企业注册的有关规定，企业股东变化的，要到工商部门作变更登记，没有变更登记，是没有法律保障的转让。当前民间小企业中，个人股权转让存在没有变更登记的现象，企业章程、工商登记均是原来的，一旦发生法律纠纷，则责任仍属原股东。

三是转让款已经过户。过户的确认，涉及个人所得税收入实现的确认原则，而这恰恰是个人所得税法没有明确的法律缺陷。通常的理解是，除经营所得（即个体户生产经营所得和承包承租经营所得）外，个人所得税其他应税项目以收付实现制为确认收入的实现与否，但在具体认定上还比较复杂。笔者认为，股权转让中，有以下情况的均属收入的实现，第一是现金的实际转移，如通过银行过户（有银行过户凭证），或有人证明的私下现金转移，或支付原股东应当支付的债务，或帮助原股东购买其所需的财产、物资等。第二是财务账上有明确的会计记录且有签字（分录、凭证）。当然，款项过户的方式方法要与合同载明的办法联系起来考虑。

上述三个条件均满足的，应当可以确认为股权转让的完成和转让者收入的实现并据以缴纳个人所得税。由于某一条件未履行完毕，又因执行仲裁或其他原因最终没有满足上述三个条件的，不能确认转让的完成，也不能确认个人收入的实现。

现举例说明。某煤业有限公司原有10个股东，由于内部矛盾激化而于2004年初进行公司内部股权重组，规定原10个股东均可以个人名义投标。最后股东张三竞标成功，但张三代表李四、王五等5个原股东，马六等5个股东落标。原来，张三等5个原股东在竞标前曾达成秘密联合竞标协议，规定任何一个股东竞标成功均是代表5人成功，重组后仍由5人联合经营。竞标成功后，张三等5人重新起草章程向工商部门变更原公司股权及股东，股权转让协议也按时签订，张三等5位股东按他们在公司重组后所占股份比例，根据马六等5位股东提供的付款账号分别支付转让款。在这个例子中，张三是名副其实的竞标成功者，李四等4人是落标者，但重组后，李四等4人又与张三联合经营，对于李四等4人而言，仅签订股权转让协议而已，公司章程中的股东并没有变更，张三也没有向他们4人支付转让资金，所以，李四等4人的股权转让并没有完成，收入也没有实现。而马六等5位原股东，在公司重新竞标后，既签订了股权转让协议，又在公司新章程中被变更了股东（不再是股东了），更从张三等5人手中接受了转让款，因此，马六等5人的股权完成了转让，其个人的股权转让收入也实现了。根据个人所得税法的规定，李四等 4人不应当缴纳个人所得税，马六等5人应当缴纳个人所得税。

国家税务总局关于纳税人收回转让的股权征收个人所得税问题的批复

国税函[2005]130号

四川省地方税务局：

你局《关于纳税人收回转让的股权是否退还已纳个人所得税问题的请示》（川地税发〔2004〕126号）收悉。经研究，现批复如下：

一、根据《中华人民共和国个人所得税法》（以下简称个人所得税法）及其实施条例和《中华人民共和国税收征收管理法》（以下简称征管法）的有关规定，股权转让合同履行完毕、股权已作变更登记，且所得已经实现的，转让人取得的股权转让收入应当依法缴纳个人所得税。转让行为结束后，当事人双方签订并执行解除原股权转让合同、退回股权的协议，是另一次股权转让行为，对前次转让行为征收的个人所得税款不予退回。

二、股权转让合同未履行完毕，因执行仲裁委员会作出的解除股权转让合同及补充协议的裁决、停止执行原股权转让合同，并原价收回已转让股权的，由于其股权转让行为尚未完成、收入未完全实现，随着股权转让关系的解除，股权收益不复存在，根据个人所得税法和征管法的有关规定，以及从行政行为合理性原则出发，纳税人不应缴纳个人所得税。

国家税务总局

二○○五年一月二十八日

抄送：各省、自治区、直辖市、计划单列市地方税务局

刘天永：股权转让：如何纳税？

一如何确认股权转让已经完成

确认股权转让完成有以下儿个标准，必须同时满足：

（一）转让股权必须签订转让合同，注明转让股权的种类、数量、过户时间、转让款支付办法和时间债权债务的处理、法律责任的归属等内容。

（二）企业章程改变。按照企业注册的有关规定，企业股东变化的，要到工商部门作变更登记，没有变更登记，是没有法律保障的转让。当前民间小企业中，个人股权转让存在没有变更登记的现象，企业章程、工商登记均是原来的，一旦发生法律纠纷，则责任仍属原股东。

（三）转让款己经过户。过户的确认，一是现金的实际转移，如通过银行过户有银行过户凭证，或有人证明的私下现金转移，或支付原股东应当支付的债务，或帮助原股东购买其所需的财产、物资等；二是财务账上有明确的会计记录且有签字分录、凭证。

上述三个条件均满足的，应当可以确认为股权转让的完成和转让者收人的实现并据以缴纳个人所得税。由于某一条件未履行完毕，或因执行仲裁等其他原因最终没有满足上述三个条件的，不能确认转让的完成，也不能确认个人收人的实现，就不缴纳个人所得税。

二股权转让应纳税所得额如何确定

企业转让股权（指转让股票或其他股权）的收益，应按规定计算缴纳企业所得税；转让股权的损失，可在当期应纳税所得额中扣除。股权转让收益或损失＝股权转让价－股权成本价。如被投资单位有已征税的未分配利润或税后提存等留存收益的，随转让股权一并转让该留存收益的金额（以不超过出让方对被投资单位账面留存收益应享有的份额为限），属于该股权出让人的投资收益额，不计为股权转让价。股权成本价是指股东（现出让方）购买股权时实际支付的股权价款，即“股权投资初始成本”。国家税务总局《关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知》（国税法［2000］118号，以下简称《通知》）规定：（1）企业股权投资转让所得或损失，是指企业因收回、转让或清算处置股权的收入减除股权投资成本后的余额。（2）企业股权转让所得应并入企业应纳税所得资产，应规定列入当期损益，切实贯彻谨慎性原则。（3）按原值买断式购买不良资产的收购资金来源，应按现值内和现值外分别进行核算，其利息应分别处理，高于现值部分的再贷款和债券的利息不应进入损益，可直接进入未分配利润或在所有者权益内单独反映。同时，高于现值部分的人行再贷款计算的利息不应计算复息。（4）金融资产管理公司规定有10年存续期，因而对其固定资产折旧应采取加速折旧的办法。

三、股权转让所涉及的税种

个人：个人所得税。

企业：企业所得税、印花税。

个人和企业可以根据不同涉税种类进行相应的筹划。

四股权转让税收筹划应注意的问题

1．税收筹划应有全局的、系统的观念

在进行税收筹划时不能就某一环节、某一方面做单方面的筹划，应该整体地系统地进行筹划，既要注重个案分析，又要强化整体性，着眼于企业整体税负轻重而不只是个别税负的高低，有时还要与企业整体发展战略结合起来，更好地实现财务管理目标。

2．为股权转让者创造最大的利益

企业在采用先受让后转让方案中，必须先征得其他转让方的同意，如果其他转让方的利益未受到侵害，则具有可行性；反之，受让方应适当考虑给予其他转让方好处，否则筹划就可能难以进行。

3．利润分配的可行性

利润分配是否能得到董事会的同意，如果转让方具有控股权或相对控股权则问题较容易解决。如果不具有控股权，则应考虑取得各方的同意所付出代价是否低于税收筹划收益，否则不具有可行性。同时，股利分配不能给企业的经营带来不利影响，否则就会得不偿失。这主要考虑企业是否具有可供分配的资金，若仅在会计上作“利润分配—应付股利”处理挂在负债方，则将使企业的资产负债率过大，从而影响企业的信誉和筹、融资能力。

总之，企业财税人员及注册会计师应深入了解各种税法出台的前前后后，掌握其动向，把握其精髓，活学活用，在不违背税法的前提下，对将要发生的经济事项进行系统筹划。

股东承担债务转让股权如何纳税

按照我国《个人所得税法》规定，股东转让股权所得应按“财产转让所得”缴税，其计税所得以转让收入与投资成本的差额计算，适用20％的税率。一般股权的转让价格取决于股份占所有者权益的份额，即企业净资产的份额。如某企业总资产价值500万元（其中实物资产300万元、债权200万元），负债400万元，所有者权益（净资产）则为100万元。其中，甲股东投资原始成本10万元，占企业20％股份（总注册资本50万元），甲股东现在要进行股权转让，其价值即为20万元（100×20％），以20万元转让价值减去甲股东投资时的原始成本10万元之差额10万元，即是股权转让所得。

　　但有些股权转让价格不仅仅是以企业净资产因素直接确定转让价格，而是考虑了企业的债权债务因素。因接受转让方考虑到债权债务与原股东关系密切，新股东在行使原企业债权债务的权利和义务时，可能有些不便，于是将企业的债权债务还是转嫁给原股东承担。那么，对双方来说，这时就需要重新考虑股权转让的价格问题。同样，税收上也要考虑这一因素的变化。

　　针对这样的问题《国家税务总局关于股权转让收入征收个人所得税问题的批复》（国税函〔2007〕244号）就广东省地方税务局《关于个人所得税财产转让所得中的转让股权的认定问题的请示》批复如下：“你省某温泉公司原全体股东，通过签订股权转让协议，以转让公司全部资产方式将股权转让给新股东，协议约定时间以前的债权债务由原股东负责，协议约定时间以后的债权债务由新股东负责。根据《中华人民共和国个人所得税法》及其实施条例的规定，原股东取得股权转让所得，应按‘财产转让所得’项目征收个人所得税。”文件明确规定，约定债权债务由原股东承担的这种形式的股权转让，属于企业股东发生了实质上的变更，股权发生了实质转让，应该按股权转让即“财产转让所得”项目缴税。

　　文件就如何计算应纳税所得额作了如下规定，对于原股东取得转让收入后，根据持股比例先清收债权、归还债务后，再对每个股东进行分配的，应纳税所得额的计算公式为：应纳税所得额＝（原股东股权转让总收入－原股东承担的债务总额＋原股东所收回的债权总额－注册资本额－股权转让过程中的有关税费）×原股东持股比例。其中，原股东承担的债务不包括应付未付股东的利润。

　　关于这项规定，有的人认为，股权转让价格的主要决定因素是公司的净资产，如果转让前的债权债务由原股东负责，那转让价格的主要决定因素就不是公司的净资产而是公司的总资产（除债权外）了，因此，股权转让时把债权债务减去，就不是股权转让了。其实，这种理解是不全面的，一是企业股东发生了实质的变更；二是债权债务因素只是股权转让中考虑的因素，是一项价格因素的转换，并不改变由净资产决定股权转让价格。我们仍以上例计算：甲股东应纳税所得额＝（300－ 400＋200－50）×20％＝10（万元），与前面按净资产计算的转让所得相等。

　　上述规定是针对原股东先全部清偿债权债务再分配的计算所得公式。对于先分配收入和债权债务再由股东各自清偿的，文件也作了相应的规定，对于原股东取得转让收入后，根据持股比例对股权转让收入、债权债务进行分配的，应纳税所得额的计算公式为：应纳税所得额＝原股东分配取得股权转让收入＋原股东清收公司债权收入－原股东承担公司债务支出－原股东向公司投资成本。仍以上例计算，甲股东股权投资份额为20％，收入、债权和债务也按20％分配计算：应纳税所得额＝300×20％＋200×20％－400×20％－10＝10（万元）。与前面计算的转让所得还是一致。

股权整体转让应如何纳税？

　　A房地产开发公司在某项目建有宾馆和商品房，现商品房已出售完毕，宾馆未出售，宾馆修建成本为5000万元，注册资金为4600万元，如果A房地产公司现无其他资产和债权债务，根据A房地产公司股东的意见，现欲将A公司以15000万元整体转让给B公司，请问：在转让A公司时A公司应交什么税？转让后原A公司的股东应交什么税？怎么计算？

　　整体转让一般涉及所得税。

　　国税函［2002］165号文件规定，“转让企业产权是整体转让企业资产、债权、债务及劳动力的行为，其转让价格不仅仅是由资产价值决定的，与企业销售不动产、转让无形资产的行为完全不同。因此，转让企业产权的行为不属于营业税征收范围，不应征收营业税”。

　　整体转让涉及的企业所得税缴纳可按照国税发[2000]118号、国税发[2003]45号文件执行。

　　原A公司股东取得上述所得应按照“财产转让所得”税目缴纳个人所得税。

财政部国家税务总局关于股权转让有关营业税问题的通知

财税［2002］191号

各省、自治区、直辖市、计划单列市财政厅（局）、国家税务局、地方税务局，新疆生产建设兵团财务局：

近来，部分地区反映对股权转让中涉及的无形资产、不动产转让如何征收营业税问题不够清楚，要求明确。经研究，现对股权转让的营业税问题通知如下：

一、以无形资产、不动产投资入股，与接受投资方利润分配，共同承担投资风险的行为，不征收营业税。

二、对股权转让不征收营业税。

三、《营业税税目注释（试行稿）》（国税发［1993］149号）第八、九条中与本通知内容不符的规定废止。

本通知自2003年1月1日起执行。

国家税务总局关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知

国税发[2000]118号

为适应企业改革的需要，鼓励和促进有正常经营需要的企业投资活动的健康发展，规范和加强对企业投资的资产增值转移等应税行为的管理，根据《中华人民共和国企业所得税暂行条例》及其实施细则的精神，现将企业股权投资中涉及所得税问题明确如下：

一、企业股权投资所得的所得税处理

（一）企业的股权投资所得是指企业通过股权投资从被投资企业所得税后累计未分配利润和累计盈余公积金中分配取得股息性质的投资收益。凡投资方企业适用的所得税税率高于被投资企业适用的所得税税率的，除国家税收法规规定的定期减税、免税优惠以外，其取得的投资所得应按规定还原为税前收益后，并入投资企业的应纳税所得额，依法补缴企业所得税。

（二）被投资企业分配给投资方企业的全部货币性资产和非货币性资产（包括被投资企业为投资方企业支付的与本身经营无关的任何费用），应全部视为被投资企业对投资方企业的分配支付额。

货币性资产是指企业持有的现金及将以固定或可确定金额的货币收取的资产，包括现金、应收账款、应收票据和债券等。非货币性资产是指企业持有的货币性资产以外的资产，包括存货、固定资产、无形资产、股权投资等。

被投资企业向投资方分配非货币性资产，在所得税处理上应视为以公允价值销售有关非货币性资产和分配两项经济业务，并按规定计算财产转让所得或损失。

（三）除另有规定者外，不论企业会计账务中对投资采取何种方法核算，被投资企业会计账务上实际做利润分配处理（包括以盈余公积和未分配利润转增资本）时，投资方企业应确认投资所得的实现。

（四）企业从被投资企业分配取得的非货币性资产，除股票外，均应按有关资产的公允价值确定投资所得。企业取得的股票，按股票票面价值确定投资所得。

二、企业股权投资转让所得和损失的所得税处理

（一）企业股权投资转让所得或损失是指企业因收回、转让或清算处置股权投资的收入减除股权投资成本后的余额。企业股权投资转让所得应并入企业的应纳税所得，依法缴纳企业所得税。

被投资企业对投资方的分配支付额，如果超过被投资企业的累计未分配利润和累计盈余公积金而低于投资方的投资成本的，视为投资回收，应冲减投资成本；超过投资成本的部分，视为投资方企业的股权转让所得，应并入企业的应纳税所得，依法缴纳企业所得税。

（二）被投资企业发生的经营亏损，由被投资企业按规定结转弥补；投资方企业不得调整减低其投资成本，也不得确认投资损失。

（三）企业因收回、转让或清算处置股权投资而发生的股权投资损失，可以在税前扣除，但每一纳税年度扣除的股权投资损失，不得超过当年实现的股权投资收益和投资转让所得，超过部分可无限期向以后纳税年度结转扣除。

三、企业以部分非货币性资产投资的所得税处理

（一）企业以经营活动的部分非货币性资产对外投资，包括股份公司的法人股东以其经营活动的部分非货币性资产向股份公司配购股票，应在投资交易发生时，将其分解为按公允价值销售有关非货币性资产和投资两项经济业务进行所得税处理，并按规定计算确认资产转让所得或损失。

　　（二）上述资产转让所得如数额较大，在一个纳税年度确认实现缴纳企业所得税确有困难的，报经税务机关批准，可作为递延所得，在投资交易发生当期及随后不超过5个纳税年度内平均摊转到各年度的应纳税所得中。

　（三）被投资企业接受的上述非货币性资产，可按经评估确认后的价值确定有关资产的成本。

四、企业整体资产转让的所得税处理

（一）企业整体资产转让是指，一家企业（以下简称转让企业）不需要解散而将其经营活动的全部（包括所有资产和负债）或其独立核算的分支机构转让给另一家企业（以下简称接受企业），以换取代表接受企业资本的股权（包括股份或股票等），包括股份公司的法人股东以其经营活动的全部或其独立核算的分支机构向股份公司配购股票。企业整体资产转让原则上应在交易发生时，将其分解为按公允价值销售全部资产和进行投资两项经济业务进行所得税处理，并按规定计算确认资产转让所得或损失。

（二）如果企业整体资产转让交易的接受企业支付的交换额中，除接受企业股权以外的现金、有价证券、其他资产（以下简称 “非股权支付额”）不高于所支付的股权的票面价值（或股本的账面价值）20％的，经税务机关审核确认，转让企业可暂不计算确认资产转让所得或损失。转让企业和接受企业不在同一省（自治区、直辖市）的，须报国家税务总局审核确认。

转让企业取得接受企业的股权的成本，应以其原持有的资产的账面净值为基础确定，不得以经评估确认的价值为基础确定。

接受企业接受转让企业的资产的成本，须以其在转让企业原账面净值为基础结转确定，不得按经评估确认的价值调整。

五、企业整体资产置换的所得税处理

（一）企业整体资产置换是指，一家企业以其经营活动的全部或其独立核算的分支机构与另一家企业的经营活动的全部或其独立核算的分支机构进行整体交换，资产置换双方企业都不解散。企业整体资产置换原则上应在交易发生时，将其分解为按公允价值销售全部资产和按公允价值购买另一方全部资产的经济业务进行所得税处理，并按规定计算确认资产转让所得或损失。

（二）如果整体资产置换交易中，作为资产置换交易补价（双方全部资产公允价值的差额）的货币性资产占换入总资产公允价值不高于25％的，经税务机关审核确认，资产置换双方企业均不确认资产转让的所得或损失。不在同一省（自治区、直辖市）的企业之间进行的整体资产置换，须报国家税务总局审核确认。

（三）按本条第（二）款规定进行所得税处理的企业整体资产置换交易，交易双方换入资产的成本应以换出资产原账面净值为基础确定。具体方法是按换入各项资产的公允价值占换入全部资产公允价值总额的比例，对换出资产的原账面净值总额进行分配，据以确定各项换入资产的成本。企业整体资产置换交易中支付补价的一方，应以换出资产原账面净值与支付的补价之和为基础，确定换入资产的成本。企业整体资产置换交易中收到补价的一方，应以换出资产的账面净值扣除补价，作为换入资产成本确定的基础。

六、本通知所称公允价值是指独立企业之间按照公平交易原则和经营常规自愿进行资产交换和债务清偿的金额。

七、此前规定与本通知规定不一致的，按本通知规定执行。

财政部国家税务总局关于个人转让股票所得继续暂免征收个人所得税的通知

财税字[1998]061号

为了配合企业改制，促进股票市场的稳健发展，经报国务院批准，从1997年1月1日起，对个人转让上市公司股票取得的所得继续暂免征收个人所得税。

股权转让收益征收预提所得税的思考

作者：李涛文章来源：江苏国税网

近年来随着国内市场潜能的释放，政治经济的稳定，投资环境的改善等综合原因，众多国外资金参与到我国境内实行股权收购。有收购就有转让，根据原外资所得税法及现实施的新企业所得税法，对于外国投资者通过协议转让原国内企业的股权，其转让收益超过原出资额部分的收益，需要由支付单位代为扣缴预提所得税。 2007年5月《中国税务报》头版介绍了某国税部门的做法，成功对外国投资者股权转让收益追缴预提所得税近三千万元。然而在实际工作中，对境外发生的股权转让收益征收预提所得税由于存在各方面的困难因素，一直成为国际税收管理的弱项。本文结合该案例谈一下征管工作中存在的七个困难因素，并提出相应的措施和建议。

一、案例情况内容

2007年4月某市国税部门成功将一笔境外转让股权收益征收预提所得税税款近3000万元已全部划缴入库。06年9月税务人员在与企业人员交谈中得到该公司的股权有可能要在境外进行转让，于是立即要求公司提供股权转让合同，并希望在办理相关的手续后立即申报纳税。可是该公司认为股权交易为母公司在境外所为，是否在国内缴税由总公司后方可答复。税务人员加强了税法宣传，该企业终于同意提供中文版的转让合同。税务人员发现该合同约定首付款股权转让价很有可能不是最后的股权转让价。经过再次约谈，企业表示解释权在母公司。外方代表解释一是股权转让双方仍在进行谈判，还未确定最终转让价，暂不纳税；二是转让价格确定后，由于转让是在境外进行的，也可不到该地缴纳税款。税务人员再次讲述了关条文等内容，企业终于同意提供股权转让价格合理解释的书面材料，并按税法规定处理此项税款。（摘自《中国税务报》2007.05.09头版头条，有删节）

二、针对案例谈股权转让征收预提所得税存在的困难

（一）缺乏信息来源渠道。不能在第一时间获得外国企业在华取得收入的相关信息，是非居民税收管理多年来的难题，对外国投资者的转让股权信息同样也不例外。目前外国投资者变更企业股权的流程，是原外国投资者即转让方首先与受让方谈判，签订转让合同，然后到外经部门审批。由于部门之间缺乏信息交流的交换平台，国内企业也没有主动报告股权变更义务，在日常实际工作中，往往是企业股权已经转让需要向境外支付转让价款时，或者税务人员事后才知道，为时已晚。本案例中，税务人员获取信息也具有极大的偶然性，是在对企业开展调查走访中听企业财务人员不经意流露出来，假设企业财务人员有意隐瞒，追缴税款行为极有可能就不会发生。

（二）难以获取转让合同。了解转让信息只是迈出了追缴税款的重要一步，但还远远不够，需要获取双方签订的股权转让合同，以此对支付人、纳税人、转让价款等进行判定，从而计算出股权转让收益应征税款。但是现行有关政策规定并无规定要求转让双方提供，新所得税法在第六章“特别纳税调整”中，比以往更加突出关联交易申报的义务。而股权转让是由企业的外国投资者发生，不属于关联企业业务申报范围，没有约束力。该追缴案例中，合同一直是双方争议的焦点，转让方开始不愿意提供，税务人员则是耐心解释，晓之以理，最终“经过税务人员几个月的不懈努力，该企业在2006年12月终于同意向国税局提供中文版的转让合同”。然而在实际的征管业务工作中，仅靠说教是远远不够的，需要相关的税收立法、法规加以佐证，应明确要求由国内企业提供资料，建立合同备案制度，解决因规定不完善而给工作带来的困难。

（三）无法确定转让价格。股权转让征收预提所得税的计税依据是其转让收益超过原出资额部分的收益，因为原出资额是企业所有者权益中已经明确的项目，所以转让收益的计算关键在于转让价格上，直接关系到税款的多少。而在实际操作中，转让双方为了达到在国内少缴税或者不缴税的目的，往往刻意筹划，在合同中规定较低的价格甚至成本价转让，另外通过其他方式，以合同补充件、合同附加说明等反映真实转让价格，通过其他渠道实现余款的转移。另外由于国外合同基本上是以签字表示生效，对其签字的真伪无法鉴别，现行税收政策也没有规定需要由国外中介结构出具的鉴定证明，主要依靠合同提供方的诚信，即使提供虚假金额合同税务部门也很难判别。如在本案例中外国投资者起初提供的合同中约定股权转让价为3910万美元，而最终转让价格为5310万美元，如果按最初合同价格，税款将减少1068万元。 [2938-（3910-1455）×7.62×10%=1068万，其中1455万为测算出来的原出资额，7.62为美元对人民币汇率].如果股权转让者的税收筹划技术更加高明一点，还可以通过在离岸金融中心（以前称避税地）成立投资公司的形式，利用与国内尚未开展协定和情报交换开展透明度不高的漏洞，达到少缴税款的目的。

（四）追缴税款形同虚设。根据原《外资企业所得税法》第十九条第二款，预提所得税实行源泉扣税，对于符合规定应缴纳的所得税，以实际收益人为纳税义务人，以支付人为扣缴义务人。对于股权转让对象为外国投入资本，属于股权变更，于国内涉外企业并无联系，也就是说国内合资或者独资企业并不是扣缴义务人。虽然在实际工作中，股权转让征收所得税有的是由国内企业办理，但是系外国投资者与其签订了授权合同，委托其办理，如果没有授权或者委托，则国内企业不能也无法代为扣缴。如果转让双方均为外国投资者，且全部在境外发生，在国内并无资金的付款和收款，也不受外汇管理的控制。扣缴义务人不按规定扣缴，纳税人不愿意交纳税款，则追缴税款将很难完成。虽然征管法第六十九条规定，扣缴义务人应扣未扣税款的，由税务机关向纳税人追缴，对扣缴人处以一定金额罚款。但对双方都在境外的扣缴义务人和纳税人来说，国内税务机关如何行使税收管辖权，采用什么手段给予罚款和追缴？目前对非居民税收管理普遍存在追缴税款难的问题，如对外国企业在华承包工程或者提供劳务所得，税务部门只能从源头上进行控制，如果应税行为已发生而未扣缴税款，再按征管法的规定依法向纳税人追缴，由于涉及到国家之间的税收权益、税收管辖权等原因，缺乏实际可操作的执行手段，追缴基本上只是停留在理论层次。

（五）税务凭证无法防范。上世纪末国内受国际金融市场的整体影响，当时外汇增长势头有所缓慢，抵御国际金融危机的能力开始降低。国家出于加强管理角度的出发，1999年10月份，有关部门联合国家税务总局发布了《关于非贸易及部分资本项下售付汇提交税务凭证有关问题的通知》，要求国内企业在非贸易及部分资本项下对外付汇需要提供税务凭证，阻止利用非贸易途径进行偷逃汇的违法行为，对于因无真实的实地贸易背景的违法分子，通过纳税手段其偷逃成本，使其无利可图。文件下发后，企业扣缴税款的意识得到了增强，养成了付汇时首先要找税务部门开具凭证的习惯，税务凭证成为加强非居民税收管理的有效防线。但是对于部分业务在国外付款，不需要由国内支付的付款情况，凭证就失去了防范的作用。如在本案例中，交易的合同谈判签订及付款等全部在境外，不需要从国内付汇，对这种现象，凭证及外汇管理均不在力所能及范围之列，易造成管理上的真空。

（六）政策规定有待明确。目前对于股权转让收益征收预提所得税的政策依据主要有：新企业所所得税法第三条规定“非居民企业在中国境内未设立机构场所，或者未设立机构场所的但取得的所得与其机构场所没有实际联系的，应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税”。在我国对外签订的避免双重征税及防止偷漏税协定中，一般情况下是依据第十二条或者十三条关于财产范畴征税的条文。无论是外资税法还是单项文件及双边协定，都是将转让收益纳入其他所得，而没有明确股权转让收益应该征税。我们知道在政策规定的最后一项“其他项目”，多是属于兜底条款，防止因列举不到位出现的漏洞，但是由于对什么是其他所得的解释权在政策制订部门，基层在实际操作中如果以其他所得作为依据，以此说服外国投资者交税，显得依据不够，容易产生随意扩大解释的嫌疑，很难说服熟悉国内税法的外国投资者。

（七）尚未形成系统控管。目前各级国际税务管理部门的职责为国际税收加涉外税收，涉外税收只是其工作的一部分，但是在长期两套所得税税制存在的征管模式下，还是以收入为中心，更多的工作精力集中在涉外税收的征收上来，存在“重涉外、轻国际”的工作理念，有的地方国际税收管理甚至还是空白。目前国税部门对增值税实行了“金税工程”控管，有效控制了专用发票的虚开，对涉外所得税建立了汇缴、评估、审计和反避税四位一体的管理体系，降低了涉外企业亏损面。另一方面，由于征税对象的流动性很大、缺乏系统规范的政策税收规程及尚未形成管理合力等多种原因，非居民税收管理相对国内所得税管理来说，成为国际税收的弱项，在申报、征税、管理等方面还未形成强有力的系统控管，本案例中税务人员成功追缴近三千万的税款，实属罕见。

三、加强股权转让税收征管的对策

（一）完善政策规定。目前许多非居民税收管理开展比较好的的地区，对外国企业来华承包工程、提供劳务及其他来源境内所得要求国内企业实行合同备案，但备案制度仅是基层税务部门工作中探索的经验，对不按规定实行合同备案的缺乏约束要求，企业也可因不是国家规定为由而不履行，所以需要在政策上给予明确，使其未实行备案成为一种违法行为，并承担相应的法律责任。另外对非居民所得明细项目中应将股权转让收益明确列举为征税对象，从其他所得中脱离出来，增加国内企业也可以为非居民所得的扣缴义务人。同时制订完善合理且方便操作的《非居民税收管理办法》，从税务登记，设立账簿、发票管理、纳税申报、税款征收、法律责任等多方面对非居民税收征管进行明确，解决非居民税收政策规定时间比较过时、分散不集中、缺乏可操作性的弊端。

（二）试行强制执行。对于未按规定履行代扣的扣缴义务人，严格按照征管法六十九条的规定，对扣缴义务人处以0.5-3倍以下罚款。对拒绝缴纳的，参照征管法四十条实行强制执行措施。因为受让方（即转让价款支付方）在支付股权价款后，股权转让完成，受让方按照股权比例成为相关外商投资企业的股东，拥有变更后新企业的部分权益。因此对于未按履行扣缴义务的，可以根据四十条的规定，对其未扣缴采取强制执行措施。

（三）加强信息沟通。由于在实际操作中，涉外企业如果变更股权需要提交外经贸部门审批，经批准以后方能办理实际转让手续，然后凭批文变更工商和税务的变更。如果股权转让的受让对象为国内方，则需要通过国内付汇支付转让价款。在当前税收政策法规没有要求企业主动报告的情况下，税务部门应该主动加强与以上两部门之间的信息沟通，通过召开联系会议，建立信息交换平台，定期获取相关数据的形式，及时掌握涉税信息。

（四）加强国际税收合作。目前我国已经与89个国家和地区签订了双边税收协定，已执行82个。由于近年来国际社会在税收情报交换领域取得了很大进展，多数离案金融中心业已做出承诺同意进行有效的情报交换，这就对通过自发情报交换开展对境外股权交易调查提供了便利。对于股权转让收益未在国内缴纳所得税的，可以采取自发交换的形式主动告知境外投资者所在国家，影响其纳税诚实记录，使其增加主动缴税的意识。

　　作者单位：连云港市国税局

股权转让中的税收问题？

1、营业税

根据2003年1月1日起执行的财政部、国家税务总局《关于股权转让有关营业税问题的通知》（财税[2002]191号），①以无形资产、不动产投资入股，与接受投资方利润分配，共同承担投资风险的行为，不征收营业税；②对股权转让不征收营业税；③《营业税税目注释（试行稿）》（国税发[1993]149号）第八、九条中与此不符的规定废止。

2、所得税

根据《国家税务总局关于企业股权转让有关所得税问题的补充通知》（国税函[2004]390号，①企业在一般的股权（包括转让股票或股份）买卖中，应按《国家税务总局关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知》（国税发〔2000〕118号）有关规定执行。股权转让人应分享的被投资方累计未分配利润或累计盈余公积应确认为股权转让所得，不得确认为股息性质的所得；②企业进行清算或转让全资子公司以及持股95%以上的企业时，应按《国家税务总局关于印发〈企业改组改制中若干所得税业务问题的暂行规定〉的通知》（国税发〔1998〕97号）的有关规定执行，投资方应分享的被投资方累计未分配利润和累计盈余公积应确认为投资方股息性质的所得。为避免对税后利润重复征税，影响企业改组活动，在计算投资方的股权转让所得时，允许从转让收入中减除上述股息性质的所得；③按照《国家税务总局关于执行〈企业会计制度〉需要明确的有关所得税问题的通知》（国税发〔2003〕45号）第三条规定，企业已提取减值、跌价或坏帐准备的资产，如果有关准备在申报纳税时已调增应纳税所得，转让处置有关资产而冲销的相关准备应允许作相反的纳税调整。因此，企业清算或转让子公司（或独立核算的分公司）的全部股权时，被清算或被转让企业应按过去已冲销并调增应纳税所得的坏帐准备等各项资产减值准备的数额，相应调减应纳税所得，增加未分配利润，转让人（或投资方）按享有的权益份额确认为股息性质的所得。